• Главная
• Пресс-центр
• Наши публикации

НДС при выявлении недостачи товаров в организациях, занимающихся торговлей

« предыдущая публикация    следующая публикация »

«Бухгалтерские вести» № 35, 28 сентября 2010

С проблемой товарных потерь организации сталкиваются в ходе финансово-хозяйственной деятельности: при хранении, реализации и транспортировке активов.

Товарные недостачи могут возникнуть по вине конкретного лица, а также при его отсутствии. Определяя порядок возмещения причиненного ущерба, следует принимать во внимание нормы трудового, гражданского и налогового законодательства. Особое внимание следует уделять налоговым последствиям в части налогообложения по налогу на добавленную стоимость, так как этот вопрос является спорным и не имеет однозначной трактовки в Налоговом кодексе РФ.
Учитывая позицию Минфина России и налоговых органов, суммы налога на добавленную стоимость ранее принятые к вычету по товарам, выбывшим в результате выявления недостачи, необходимо восстановить. Свою точку зрения контролирующие органы не раз выражали в письмах, носящих рекомендательный характер.
На основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ. При выбытии товаров в связи с недостачей, возникает вопрос необходимости восстановления НДС.
Позиция контролирующих органов отражена в Письме Минфина РФ от 20.07.09 №03-03-06/1/480: «На основании норм ст. 39 и 146 Кодекса выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (например, в связи с недостачей), объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является.
Согласно п. 2 ст. 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету только в случае приобретения товаров (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом налогообложения. Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость по указанному имуществу, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению.
Восстановленные суммы налога на добавленную стоимость учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией».

Виновное лицо установлено

По данному вопросу финансовое ведомство выпустило Письмо от 14.08.07 №03-07-15/120., представив следующее разъяснение: «выбытие имущества в связи с хищением при выявлении виновных лиц следует рассматривать как реализацию товаров и, соответственно, как объект налогообложения налогом на добавленную стоимость». В замен данному, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики выпустил новое Письмо от 01.11.07 №03-07-15/175, тем самым внеся дополнительные разъяснения: «Выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (например, в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и др.), на основании норм статей 39 и 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является ... Таким образом, суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету по указанному имуществу, необходимо восстановить».

Пример 1

В организации оптовой торговли по результатам инвентаризации выявлена недостача покупных товаров в количестве 10 шт., фактическая себестоимость за 1 шт. товара составляет 600 руб. На основании приказа руководителя организации сумма недостачи взыскивается с материально-ответственного лица, с которым заключен договор полной материальной ответственности по рыночной себестоимости. Рыночная стоимость 1 шт. товара составляет 885 руб. Сумма НДС, ранее принятая к вычету по недостающим товарам составляет 1080 рублей. Возмещение ущерба производится путем внесения денежных средств в кассу в сумме равной рыночной стоимости недостающих товаров.
В бухгалтерском учете сумма недостач отражается с использованием 94 счета «Недостачи и потери от порчи ценностей», независимо от того, подлежат они списанию за счет прибыли или за счет виновных лиц.
Записи в бухгалтерском учете представлены в виде таблицы:

 

В случае если возмещение ущерба производится путем удержания из заработной платы работника, в бухгалтерском учете делается запись:

 

По мере взыскания с виновного работника причитающейся с него суммы, указанная разница признается в бухгалтерском учете прочим доходом и списывается со счета 98, субсчет 98-4, в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).

 

Виновное лицо не установлено

Товарные недостачи относятся на виновных лиц в тех случаях, когда такие установлены. Как поступить в ситуации, если виновные лица отсутствуют? Влияет ли данное обстоятельство на налогообложение НДС?
По данному вопросу Минфин России выпустил Письмо разъяснительного характера от 15.05.08 №3-07-11/194, согласно которому принятые ранее к вычету суммы НДС по товарам и основным средствам, уничтоженным в результате пожара, по вине третьих лиц, необходимо восстановить.
Согласно ст. 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете" списание убытков от недостачи имущества осуществляется на финансовые результаты организации в случаях, когда виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков. Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств установлено, что в этих случаях в документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц.

Пример 2

В результате пожара, на складе торговой организации были уничтожены товары, фактическая себестоимость которых составила 12 900 руб. Сумма НДС, ранее принятая к вычету по недостающим товарам - 2322 руб. Органами пожарной инспекции выдано заключение, что возгорание произошло в результате удара молнии, виновные лица отсутствуют.
На основании заключения органов пожарной инспекции в бухгалтерском учете компании сумма недостачи, первоначально учтенной на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
Записи в бухгалтерском учете представлены в виде таблицы:

 

Из прямого толкования положений п. 2 ст. 171, можно сделать вывод: используя право на вычет по НДС, необходимым условием является цель приобретения товаров (работ, услуг), их направленность на осуществление операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, либо перепродажа данных товаров (работ, услуг). Значит, в случае неиспользования данных товаров (работ, услуг) в операциях, признаваемых объектом налогообложения НДС, в том числе при выявлении недостачи, ранее принятые к вычету суммы НДС, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет.
В тоже время п. 3 ст. 170 НК РФ содержащий положения, когда суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) подлежат восстановлению, является закрытым и не содержит нормы, предусматривающие обязанность налогоплательщика восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, в случаях выявления недостачи товаров.
В поддержку данной точки зрения сложилась положительная судебная практика:
1) Решение ВАС от 23.10.06 №10652/06
2) Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.06.09 по делу №А17-2257/2008-05-21 (Определением ВАС РФ от 21.10.09 №ВАС-13771/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ);
3) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.09.09 по делу №А56-6495/2009;
4) Постановление ФАС Уральского округа от 28.01.09 №Ф09-10210/08-С2 по делу №А47-623/08;
5) Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.08 №А82-15724/2004-37
6) Постановление Северо-Кавказского округа от 21.07.08 №Ф08-3770/2008
Существующая официальная позиция контролирующих органов и обширная судебная практика позволят налогоплательщику самостоятельно определять, как поступать в сложившейся ситуации. Налогоплательщикам, принявшим решение не восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, согласно п. 3 с. 170 НК РФ, нужно быть готовым отстаивать правомерность своей позиции в судебном порядке.

 

Белова Наталья Сергеевна

Руководитель отдела бухгалтерского сопровождения ООО «МАЭЛ ФИНАНС»