Компенсация за использование личного транспорта в служебных целях: отличия от аренды в правовом и налоговом аспектах. Примеры

« предыдущая публикация следующая публикация »

"Бухгалтерские вести" № 42, 16 ноября 2010

Ситуация, когда организация использует личное имущество своих сотрудников, довольно часто встречается в наше время.

Например, использование личного транспортного средства сотрудника в служебных целях. Многие работодатели нередко задаются вопросом: как лучше оформить отношения. Существует несколько вариантов: выплата компенсации за использование личного транспортного средства, заключение договора аренды автомобиля с экипажем или без экипажа. Рассмотрим на практике данные варианты в различных аспектах.

1. Правовые основы:

Компенсация за использование личного транспортного средства сотрудника.

В соответствии со ст. 188 Трудового кодекса РФ, работодатель, компенсирует сотруднику, затраты, связанные с использованием его личного имущества, в том числе транспортного средства. Однако, в зависимости от характера работы сотрудника, будет различаться и документальное оформление таких компенсаций.

Как, если у сотрудника постоянная работа носит разъездной характер, то, в соответствии со ст. 57 Трудового кодекса Российской Федерации, это условие является обязательным для отражения в трудовом договоре. Если же постоянная работа сотрудника, при его приеме в организацию не предполагает разъездного характера, однако, впоследствии возникло условие, определяющее в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути и другой), даже если оно носит однократный характер, порядок и размер возмещения расходов за использование личного транспортного средства в служебных целях определяется приложением, либо отдельным соглашением сторон трудового договора в письменной форме. Размер и порядок компенсации за использование личного транспортного средства в этом случае могут быть прописаны как в самом трудовом договоре (приложении/дополнительном соглашении к трудовому договору), так и ссылкой на коллективный договор или внутренний локальный нормативный акт. Выплата компенсации осуществляется на основании приказа руководителя.

Договор аренды транспортного средства с физическим лицом.

Гражданский кодекс предусматривает договор аренды транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации (ст. 632-641 ГК РФ) и договор аренды без предоставления услуг по управлению и технической эксплуатации (ст.642-649 ГК РФ). Договор аренды транспортного средства может быть заключен как с юридическим, так и физическим лицом. Основные характеристики договоров аренды представлены в виде таблицы:

Договор аренды без экипажа

Договор аренды с экипажем

1) Арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации (ст. 642 ГК РФ).

2) Транспортное средство передается во временное владение и пользование. При этом управление им и техническую эксплуатацию осуществляет арендатор (ст. 645 ГК РФ).

3) На арендатора возлагается обязанность поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, в том числе осуществлять текущий и капитальный ремонт (ст. 644 ГК РФ).

4) По общему правилу арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с эксплуатацией транспортного средства. Иное может быть установлено в договоре (ст. 646 ГК РФ).

1) Арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ).

2) Транспортное средство передается во владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

(ст. 632, п. 2 ст. 635 ГК РФ).

3) Арендодатель обязан поддерживать надлежащее состояние сданного в аренду транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта и предоставление необходимых принадлежностей (ст. 634 ГК РФ).

4) Арендатор по общему правилу несет расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства (расходы на оплату топлива, материалов, расходуемых в процессе эксплуатации, оплата сборов и др.). Иное может быть установлено в договоре (ст. 636 ГК РФ).

5) Договор считается заключенным с момента передачи арендатору транспортного средства (п. 2 ст. 433 ГК РФ).

Не редкой является ситуация, когда организация арендует личное транспортное средство у своего руководителя или учредителя. Как правило, такое встречается в компаниях малого и среднего бизнеса. В силу небольшой численности штата и в целях оптимизации расходов по налогам и взносам в роли арендодателя выступает руководитель компании. С одной стороны, для оформления подобных отношений в соответствие с Трудовым кодексом РФ предусмотрена компенсация за использование личного транспорта сотрудника. С другой, возможность арендовать личное транспортное средство сотрудника, законодательством не запрещено. Более того, Министерство финансов в своем письме от 26.05.2009г. №03-03-07/13 сообщило: «одним из вариантов использования личного автомобиля в служебных целях может быть договор аренды автомобиля организацией у работника». Следовательно, претензий со стороны контролирующих органов на предмет оформления подобных отношений не должно быть. Однако, выбирая данный способ, не стоит забывать, что в соответствии со ст. 20 Налогового кодекса РФ, сделка может быть признана заключенной между взаимозависимыми лицами. Также «налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам»

- с взаимозависимыми лицами (п. 2 ст. 40 НК РФ)

- при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (п. 4 ст. 40 НК РФ)

Учитывая вышесказанное, в целях снижения налоговых рисков, следует внимательно относиться к вознаграждению, прописанному в договоре.

2. Налоги и страховые взносы:

Расходы в виде выплаты сотрудникам вознаграждения за использование личного транспортного средства в виде компенсации или по договору аренды могут быть учтены в целях налогообложения только в тех случаях, когда данные затраты экономически обоснованы - непосредственно связаны с производственной деятельностью и направлены на достижение положительного финансового результата, а также документально подтверждены (ст.252 НК РФ).

Для проведения сравнительной характеристики обложения налогами и взносами сумм вознаграждений физическим лицам за использование личного транспортного средства данные представлены в виде таблицы:

	Компенсация за использование личного транспортного средства сотрудника	Договор аренды без экипажа с физическим лицом	Договор аренды с экипажем с физическим лицом
Налог на доходы физических лиц	На основании п. 3 ст. 217 НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения в пределах сумм, определяемых соглашением сторон при наличии подтверждающих документов.	Вознаграждение, полученное физическим лицом, является объектом налогообложения (пп. 4,6 п. 1 ст. 208, п.1 ст. 209 НК РФ). Организация в качестве налогового агента производит удержание НДФЛ при выплате дохода физическому лицу - арендодателю (пп. 1 п. 1 ст. 223, п.п. 1,2,4 ст. 226 НК РФ). Исчисление и удержание НДФЛ производится по налоговой ставке 13%
Налог на прибыль	В соответствии с пп.11 п.1 ст. 264 НК РФ расходы на компенсацию за использование личного транспортного средства относятся в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализаций в пределах норм, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002г. №92: - для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 см³устанавливается норма 1200 рублей в месяц; - для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя свыше 2000 см³- 1500 рублей в месяц; - для мотоциклов - 600 рублей в месяц на дату выплаты денежных средств сотруднику организации.	Сумма арендных платежей включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). В целях налогообложения при применении метода начисления арендная плата признается расходом на последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). У арендатора, который применяет кассовый метод, соответствующая сумма признается расходом после оказания услуг по аренде и фактического перечисления арендных платежей (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Страховые взносы, перечисляемые в Пенсионный фонд РФ	На основании п.2 ч.1 ст.9 Федерального закона №212-ФЗ предусмотрено освобождение от обложения страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением сторон в соответствии со ст. 188 ТК РФ,	В соответствии с ч.3 ст. 7 Федерального закона №212-ФЗ, вознаграждение в виде арендной платы не является объектом обложения страховыми взносами.	В соответствии со ст. 632 ГК РФ арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации. Из прямого толкования статьи вознаграждение включает в себя две составляющие: плату за аренду транспортного средства и плату за услуги по управлению этим транспортным средством и по его технической эксплуатации. В соответствии с ч.3 ст.7 Федерального закона №212-ФЗ вознаграждения, связанные с передачей в пользование имущества (имущественных прав) не являются объектом обложения страховыми взносами. В соответствии с ч.1 ст.7 Федерального закона №212-ФЗ выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг признаются объектом обложения страховыми взносами. В тоже время. В силу п.1ч.1 ст.9 Федерального закона №212-ФЗ органы контроля, в соответствии с законодательством, имеют право требовать документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность перечисления страховых взносов. С учетом вышесказанного, во избежание разногласий с контролирующими органами, необходимо располагать документами, подтверждающими факт начисления и выплаты вознаграждения физическому лицу непосредственно за оказание услуг по управлению транспортным средством. Подобную точку зрения Министерство финансов разъяснило в Письме от 01.12.200 №03-03-06/1/780.
Страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний	П.п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 № 765, предусматривает освобождение от обложения страховыми взносами в пределах сумм, определяемых соглашением между организацией и сотрудником.	В соответствии с п.1 ст.5 Федерального закона от 24.07.1998 №125-ФЗ, п. 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ, утвержденного Постановлением правительства РФ от 07.07.1999 №765, предусматривается освобождение от обложения страховыми взносами.

Помимо компенсации за использование личного транспортного средства, довольно часто организации компенсируют расходы на текущее техническое обслуживание транспортных средств (оплата ремонта, ГСМ, автостоянки, страховых полисов и т.д.) При этом затраты также должны быть обоснованы и документально подтверждены. Учет данных выплат при разных видах оформления отношений между компанией и сотрудником, рассмотрим ниже.

	Компенсация за использование личного транспортного средства сотрудника
Налог на прибыль	В размерах компенсации, установленных законодательством, уже учтено возмещение полного объема возникающих в процессе эксплуатации затрат. Дополнительно данные затраты учтены быть не могут. (Письмо Минфина от 22.02.2007 №20-12/016776, Постановление ФАС Уральского округа от 08.12.2008 №Ф09-9153/08-С3) В случае направления сотрудника в командировку на личном транспортном средстве, эксплуатационные затраты на проезд к месту командировки также учитываются в пределах, установленных Постановлением правительства РФ от 08.02.2002 №92. (Письмо ФНС от 21.05.2010г. №ШС-37-3/2199)
НДФЛ	Не подлежит налогообложению в размере, установленном письменным соглашением между организацией и ее работником, при этом нормы , установленные Постановлением правительства РФ от 08.02.2002 №92 для целей налогообложения НДФЛ не распространяются. (Письмо Минфина от 23.12.2009 № 03-04-07-01/387)
Страховые взносы	Не подлежит обложению в размере, установленном письменным соглашением между организацией и ее работником (пп. «и» п.2 ч. 1 ст.9 Закона № 212-ФЗ, Письмо Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 26.05.2010 №1343-19)

По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 606 ГК РФ). Сторона, которая обязана поддерживать имущество в исправном состоянии, за чей счет будет производиться текущий ремонт и кто будет нести расходы на содержание имущества, прописывается в положениях договора аренды.

В случае, если организация - Арендатор обязуется поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства и нести расходы на его текущее техническое обслуживание, она вправе учесть для целей налогообложения прибыли, документально подтвержденные затраты (ст. 252, 264 НК РФ).

В случае если в договоре прописано, что затраты на текущее техническое обслуживание транспортных средств несет Арендодатель, то у организации расхода не возникает.

3. Бухгалтерский учет:

В соответствии с п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" имущество, которое является собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.

В бухгалтерском учете арендованные объекты основных средств учитываются на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в сумме, указанной в договорах аренды (Инструкция по применению Плана счетов). При этом арендатору рекомендуется открыть на арендованный объект инвентарную карточку и учитывать его по инвентарному номеру, который присвоен арендодателем (п. 14, абз. 4 п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). Амортизацию по полученному в аренду автомобилю арендатор не начисляет (п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Расходы на выплату компенсации, арендных платежей за использование личного транспорта отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов 20, 23, 25, 26, 29, 44 в корреспонденции со счетом 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

В случае если договор аренды транспортного средства заключен со сторонним физическим лицом, не являющимся штатным сотрудником организации, для расчетов используется счет 76 «Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Расходы на содержание транспортного средства учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности в соответствии с п. 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации» с использованием счетов затрат.

Отдельно следует отметить, что на основании п. 19 ПБУ 10/99, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н, суммы уплаченных страховых взносов по договору страхования, относящиеся к нескольким отчетным периодам, отражаются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 76.1 «Расчеты по имущественному, личному и добровольному страхованию» и ежемесячно подлежат списанию со счета 97 в дебет счета затрат, в порядке установленном организацией (например равномерно).

Рассмотрим примеры:

Пример 1: В связи с производственной необходимостью и в целях оптимизации расходов компании, руководитель отдела продаж направлен в служебную командировку в другой город на личном автомобиле марки Ford focus с объемом двигателя 1600 куб. см. с 14.09.2010 по 16.09.2010.

С 01 сентября 2010г. с работником заключено дополнительное соглашение, регламентирующее разъездной характер роботы, условие использования сотрудником личного транспортного средства в служебных целях, а также размер и порядок назначения компенсации, согласно которому:

1) за использование личного автомобиля в служебных целях ему полагается компенсация 1200 рублей в месяц;

2) за неполностью отработанный месяц, сотруднику назначается компенсация из расчета фактически отработанного времени.

Дополним пример следующими условиями:

1) Предположим, что в сентябре (с 27.09.2010 по 29.09.2010) работник взял 2 дня отпуска без сохранения заработной платы;
2) На командировочные расходы 13.09.2010г. сотруднику из кассы организации выданы денежные средства под отчет в сумме 10000 рублей;
3) По возвращению из командировки сотрудник предоставил в бухгалтерию авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих осуществление следующих расходов:

- заправка бензином в количестве118л на сумму 2619 рублей 60 копеек;

- оплата проживания в гостинице на сумму 4600 рублей.

Итак, в сентябре 2010г. сотрудник в связи с обстоятельствами личного характера отработал неполный месяц, соответственно и сумма компенсации ему положена меньше. В сентябре 22 рабочих дня, из которых сотрудник отработал 19. Таким образом, сумма компенсации за использование личного автомобиля сотрудника в сентябре 2010г. составит 1036 рублей 36 копеек (1200 руб. /22) раб. дн. * 19 раб. дн.)

В бухгалтерском учете сделаны следующие записи:

№ п/п	Содержание операции	Дт	Кт	Сумма. Руб.
1	Из кассы организации выданы денежные средства под отчет	71	50	10000,00
2	Размер суточных, отражен в составе расходов	44	71	2100,00
3	Отражена оплата поставщику бензина	60	71	2619,60
4	Отражена оплата за проживание в гостинице	60	71	4600,00
5	Оприходован бензин	10.3	60	2619,60
6	Оплата за проживание, отражена в составе расходов	44	60	4600,00
7	Стоимость бензина, включена в состав расходов*	44	10.3	2619.60
8	Возврат из под отчета неизрасходованной денежной суммы	50	71	680,40
9	Начислена компенсация за использование личного автомобиля	44	73	1036,36
10	Компенсация за использование личного автомобиля выплачена через кассу организации	73	50	1036,36

* для упрощения примера, принимаем, что списание суммы топлива произведено в пределах «Норм расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте»(Распоряжение Министерства транспорта РФ от 14.03.2008 №АМ-23-р).

Пример 2: В трудовом договоре с торговым представителем, а также в его должностной инструкции прописано, что деятельность носит разъездной характер. В целях оптимизации производственного процесса, между компанией и сотрудником принято решение заключить договор аренды транспортного средства с экипажем. Согласно положениям договора:

1) в акте приема-передачи транспортного средства согласованная стоимость транспортного средства, с учетом износа составляет 570 000 рублей;

2) арендная плата рассчитывается исходя из тарифа:

- 500 рублей в день вознаграждение, за эксплуатацию транспортного средства,

- 400 рублей день вознаграждение за услуги по управлению транспортным средством;

Итого арендная плата составляет 900 рублей в день. Количество дней рассчитывается на основании путевых листов.

3) на арендатора возложена обязанность производить расходы:

- по технической эксплуатации транспортного средства, осуществлять его текущий и капитальный ремонт;

- по страхованию гражданской ответственности автовладельцев (полис ОСАГО).

Дополнительные условия к примеру:

В сентябре 2010г.

1) на основании представленных путевых листов автомобиль находился в эксплуатации 12 рабочих дней;

2) 01.09.2009г. автомобиль был застрахован полисом ОСАГО на 12 месяцев

Рассчитаем сумму вознаграждения по договору аренды. В соответствии с представленными путевыми листами, арендная плата за использование сотрудником личного автомобиля составляет 10800 рублей. ((12*500)+(12*400)). Содержание бухгалтерских проводок отразим в виде таблицы:

№ п/п	Содержание операции	Дт	Кт	Сумма. Руб.
1	Транспортное средство учтено за балансом	001		570000,00
2	Начислена арендная плата по договору аренды с экипажем	44	73	10800,00
3	Организация, как налоговый агент, удержала НДФЛ	73	68.1	1404,00
4	Сумма аренной платы за вычетом НДФЛ выплачена наличными денежными средствами из кассы организации	73	50	9396,00
5	Начислены страховые взносы на стоимость услуг по управлению транспортным средством (Страховая и накопительная части на ОПС, ФФОМС, ТФОМС)	44	69	1109,00
6	Страховые взносы перечислены в Пенсионный фонд РФ	69	51	1109,00
7	Стоимость полиса ОСАГО перечислена с расчетного счета страховой компании	76.1	51	6000,00
8	Сумма страхового полиса включена в состав расходов будущих периодов	97	76.1	6000,00
9	Ежемесячно отражается сумма расходов на страхование транспортного средства	44	97	500,00

Подводя итог, стоить отметить, что каждая организация вправе самостоятельно выбрать один из наиболее приемлемых для нее способов оформления отношений, в случае если сотрудник использует личное транспортное средство. Все рассмотренные варианты, безусловно, имеют как плюсы, так и минусы. Но если рассматривать в комплексе, по нашему мнению, наиболее приемлемый вариант - заключение с сотрудником компании договора аренды без экипажа.

Белова Наталья Сергеевна

руководитель отдела бухгалтерского сопровождения

ООО «МАЭЛ ФИНАНС»

Наши публикации

Наши клиенты: